Магистерская диссертация на тему: Определение доходов и их общая концепция изложены в главе Принципы подготовки и представления

Введение

Согласно МСФО 18 "Выручка", под выручкой понимается валовое поступление экономических выгод в ходе обычной деятельности организации, приводящее к увеличению капитала, иному, чем за счет вкладов инвесторов. Данное определение соответствует понятию дохода, закрепленного в ПБУ 9/99 "Доходы организации".

МСФО 18 под выручкой подразумевает доходы, полученные от продажи товаров, оказания услуг и от использования активов, приносящих проценты, дивиденды и лицензионные платежи.

Выручка от продажи товаров признается, когда выполнены все следующие условия:

организация перевела на покупателя значительные риски и вознаграждения, связанные с собственностью на товары;

организация больше не участвует в управлении товарами в той степени, которая обычно ассоциируется с правом собственности, и не контролирует проданные товары;

сумма выручки может быть надежно оценена;

существует вероятность того, что в организацию поступят экономические выгоды, связанные со сделкой;

понесенные или ожидаемые затраты, связанные со сделкой, могут быть надежно оценены.

Выручка от предоставленных услуг признается в зависимости от степени предсказуемости финансового результата по сделке:

Метод признания выручки по мере готовности: если результат сделки может быть надежно оценен (сумма выручки и затрат надежно оценены, степень завершенности сделки надежно определена, существует вероятность получения экономических выгод), то выручка признается с учетом стадии завершенности сделки на отчетную дату.

Признание выручки в пределах возмещения затрат: если результат сделки не может быть надежно оценен, выручка признается в размере возмещаемых расходов.

Отсутствие признания выручки: если по сделкам нет вероятности возмещения расходов, то выручка не признается и все затраты учитываются в качестве расхода.

Такой подход к признанию выручки позволяет отразить в отчетности величину выручки, которая реально будет получена в ближайшем периоде, а не сумму дебиторской задолженности, которая может быть как реальной, так и не реальной к взысканию.

Признание выручки от использования активов зависит от вида выручки:

Проценты признаются на пропорционально-временной основе, учитывающей эффективный доход на актив (процентная ставка, применяемая для дисконтирования потока денежных поступлений, ожидаемых от использования актива).

Дивиденды признаются тогда, когда акционеры получают право на выплату. Если совет директоров не объявляет о дивидендах, начисления не производятся.

Лицензионные платежи признаются по методу начисления в соответствии с содержанием договора.

После признания выручки риск фактического неполучения денежных средств рассматривается как расходы по сомнительным долгам.

Согласно ПБУ 9/99 выручка является доходом от обычных видов деятельности и признается равной величине непогашенной дебиторской задолженности и поступивших денежных средств. Критерием признания выручки является переход права собственности (владения, пользования и распоряжения) на продукцию (услуги) от продавца к покупателю, а не переход рисков и выгод, как в МСФО. Проценты, дивиденды и лицензионные платежи относятся к операционным доходам и не учитываются в составе выручки.

1.Различия в учете выручки по МСФО в сравнении с российскими стандартами

6 мая 1999 года в рамках программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности (МСФО) Приказом Минфина РФ №32н было утверждено ПБУ 9/99 "Доходы организации". По сути, данное ПБУ должно было аккумулировать более чем семнадцатилетний опыт международных стандартов финансовой отчетности, начиная с декабря 1982, когда был опубликован первый вариант МСФО 18 "Признание выручки". В 1995 году МСФО 18 был переработан и опубликован под новым названием МСФО 18 "Выручка", а в 2001 году положения МСФО 18 были прокомментированы двумя Интерпретациями: ПКИ 27 "Установление сущности сделок, имеющих юридическую форму аренды" и ПКИ 31 "Выручка - бартерные сделки в отношении рекламных услуг". При этом ПБУ 9/99 с момента своего опубликования не претерпело каких-либо существенных изменений.

Рассмотрим подробнее, какие положения МСФО российский законодатель счел нужным внедрить в российские правила учета, и какие основные различия между двумя стандартами, ПБУ 9/99 и МСФО 18, существуют сейчас на практике.

Определение доходов и их общая концепция изложены в главе "Принципы подготовки и представления финансовой отчетности" Международных стандартов финансовой отчетности. Конкретные правила учета и отражения в отчетности доходов от основной деятельности регламентированы МСФО (IAS) 18 "Выручка". В российском учете концептуальные основы учета доходов и требования к учету их различных видов совмещены в одном стандарте - ПБУ 9/99 "Доходы организации".

Как в российских так и в международных стандартах доход определяется как приращение экономических выгод в течении отчетного периода, происходящие в форме увеличения активов или уменьшения обязательств и выражающиеся в увеличении капитала, не связанного с вкладами собственников организации.

Как в российском, так и в международных стандарте указанные элементы отчетности подразделяются на доходы от обычной деятельности и прочие доходы. Доходы от обычной деятельности имеют регулярный характер, прочие доходы могут возникать или не возникать в процессе деятельности организации. К прочим доходам может, например, относиться выручка от продажи основных средств, материалов, НМА, доходы от переоценки рыночных ценных бумаг и т.п.

Критерии признания доходов, изложенные в российских и международных стандартах, не являются тождественными и обуславливают возможность отличий, устранение которых потребует формирования корректирующих записей при трансформации отчетности.

Необходимо отметить, что международные стандарты финансовой отчетности отдельно рассматривают вопросы признания выручки, возникающей от договоров аренды, договоров страхования, изменения стоимости биологических активов в сельском хозяйстве, добычи полезных ископаемых и т.п. В российском учете некоторые вопросы учета дохода в принципе не рассматриваются, например, вопрос признания доходов от изменения стоимости биологических активов. Поэтому в данной статье будут затронуты вопросы признания выручки от наиболее распространенных договоров реализации товаров, работ и услуг.

2.Различия в критериях признания выручки

Основные различия между российским учетом и МСФО возникают при определении момента признания выручки.

Рассмотрим условия признания выручки при продаже товаров. Выручка от продажи товаров должна признаваться, когда удовлетворяются все установленные условия. В случае, если хотя бы одно из условий не соблюдается, то выручка в отчетном периоде не признается.

Таблица 1

Критерии признания выручки в соответствии с МСФО и российской

практикой

ПБУ 9/99

МСФО 18

1) организация имеет право на получение этой выручки, вытекающее из конкретного договора или подтвержденное иным соответствующим образом

1) компания перевела на покупателя значительные риски и вознаграждения, связанные с собственностью на товары

2) сумма выручки может быть определена

2) сумма выручки может быть надежно оценена

3) имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации

3) существует вероятность того, что экономические выгоды, связанные со сделкой, поступят в компанию

4) расходы, которые произведены или будут произведены в связи с этой операцией, могут быть определены

4) понесенные или ожидаемые затраты, связанные со сделкой, могут быть надежно оценены

5) право собственности (владения, пользования и распоряжения) на продукцию (товар) перешло от организации к покупателю или работа принята заказчиком (услуга оказана)

5) компания больше не участвует в управлении в той степени, которая обычно ассоциируется с правом собственности, и не контролирует проданные товары

Из приведенной выше таблицы очевидно, что МСФО оперирует в основном качественными понятиями ("значительные риски и вознаграждения", "надежное измерение выручки", "степень владения" и т.д.), оставляя значительный простор для профессионального суждения составителей отчетности. Российские же стандарты оперируют более точными определениями условий признания выручки ("право на получение выручки, вытекающее из договора или подтвержденное иным образом", "право собственности перешло от организации к покупателю"), которые имеют документальное подтверждение.

Одним из наиболее ярких примеров различия МСФО от ПБУ является подход к реализация товаров через посредника с учетом перехода права собственности, значительных рисков владения и прибыли от владения товаром.

Сопоставление приведенных условий позволяет утверждать, что последние четыре условия, сформулированные в российском и международном стандартах, идентичны, но первые не являются равноценными. Условие признания выручки согласно ПБУ 9/99 представляет собой подход, при котором доход от обычной деятельности признается в отчетности на основании конкретного юридического подтверждения (договора или иного документа). МСФО (IAS) 18 связывает признание выручки с моментом передачи значительных рисков и вознаграждений, обусловленных владением товаром. Указанный момент в общем случае может отличаться от даты перехода прав собственности, обозначенной в договоре (или ином документе). Подобные ситуации достаточно распространены (п. 16 МСФО (IAS) 18). Они возникают, например, когда организация сохраняет ответственность за неудовлетворительную деятельность, не покрываемую стандартными гарантийными обязательствами. Не выполняется критерий признания выручки ив том случае, когда получение выручки от конкретной продажи продавцом зависит от получения выручки покупателем в результате продажи его товаров, если покупатель имеет право расторгнуть сделку покупки по причине, определенной в контракте продажи, и у организации - продавца нет уверенности в получении прибыли.

Ввиду отсутствия в ПБУ 9/99 условия признания выручки в зависимости от передачи рисков в перечисленных случаях выручка в отчетности российских организаций может признаваться, поскольку право на ее получение, подтвержденное договором или иным соответствующим образом, имеется. Указанное различие подхода отечественного и Междунapoднoгo стандартов к признанию выручки может обусловить в отдельных случаях необходимость корректировки даты ее принятия к учету.

Могут возникать противоположные ситуации, когда выручка, не признаваемая по российским стандартам, должна быть отражена в отчетности согласно МСФО (IAS) 18. Так, например, следует тщательно проверить условия поставки покупателю так называемых "товаров отгруженных", поскольку не исключена возможность удовлетворения по указанным объектам критерия признания выручки согласно МСФО(IAS) 18. В последнем случае при трансформации отчетности следует выполнить корректирующие записи по признанию выручки по "товарам отгруженным", а также начислить отложенное налоговое обязательство, поскольку выручка и обусловленная ею прибыль, отраженные в финансовой отчетности, не будут признаны для целей налогообложения.

Пример 1.

По условиям договора право собственности на товары переходит к посреднику. Посредник имеет право возвратить товар, если не сможет его реализовать в течение трех месяцев. По истечении трех месяцев посредник должен либо окончательно рассчитаться за товар, либо вернуть его.

Согласно МСФО 18 выручку необходимо признать в момент продажи посредником товара или по истечении трех месяцев (что произойдет раньше).

В российском бухгалтерском учете выручка будет отражена сразу же в момент передачи товаров посреднику (момент перехода право собственности).

Пример 2.

Оглавление

- Введение

- Выводы

- Список литературы

- Приложение